Implicațiile Hotărârii CJUE pronunțată în Cauza C-430/19 asupra procedurilor de inspecție fiscală derulate de organele fiscale
În luna iunie 2020 Camera a șasea a Curții de Justiție a Uniunii Europene (denumită în continuare Curtea) a pronunțat o Hotărâre prin care, răspunzând unei cereri de pronunțare a unei hotărâri preliminare transmise de către Tribunalul Cluj, a definit două principii fundamentale ce ar trebui sa guverneze orice procedură de inspecție fiscală.
Cererea de pronunțare a Hotărârii preliminare, formulată în temeiul art. 267 din Tratatul de Funcționare a Uniunii Europene, privea oferirea unor interpretări la patru întrebări preliminare vizând:
– interpretarea principiului general al dreptului Uniunii al respectării dreptului la apărare
– precum și interpretarea principiilor care guvernează aplicarea de către statele membre a regimului comun al taxei pe valoarea adăugată (TVA).
Răspunzând la prima întrebare, sub aspectul respectării dreptului la apărare, Curtea a arătat că, în interpretarea dreptului Uniunii, pentru ca dreptul la apărare al contribuabilului ce face obiectul unei inspecții fiscale să fie respectat este obligatoriu ca persoană impozabilă să fi avut posibilitatea să aibă acces la informațiile care figurează în dosarul său administrativ și care au fost luate în considerare la adoptarea unei decizii administrative care i‑a impus obligații fiscale suplimentare.
Așadar, în virtutea principiului respectării dreptului la apărare, organul fiscal are obligația să acorde contribuabilului nu numai dreptul de a-și exprima opinia cu privire la obiectul inspecției fiscale, dar, la fel de important, dreptul de a lua la cunoștință de toate informațiile în baza cărora organul fiscal își întemeiază concluziile activității fiscale.
În caz de încălcare a dreptului la apărare, astfel conturat de Curte, sancțiunea nu poate fi decât una: nulitatea actului administrativ-fiscal.
În acest sens, în cuprinsul paragrafului 37 din Decizie Curtea arată că principiul general al dreptului Uniunii al respectării dreptului la apărare trebuie interpretat în sensul că, dacă, în cadrul procedurilor administrative naționale de inspecție și de determinare a bazei de impozitare a TVA‑ului, o persoană impozabilă nu a avut posibilitatea să aibă acces la informațiile care figurează în dosarul său administrativ și care au fost luate în considerare la adoptarea unei decizii administrative care i‑a impus obligații fiscale suplimentare, iar instanța sesizată constată că, în lipsa acestei neregularități, procedura ar fi putut avea un rezultat diferit, acest principiu impune ca această decizie să fie anulată.
Strâns legat de respectarea dreptului la apărare, în opinia noastră fiind un element intrinsec al acestui principiu, prin Decizia Curții se conturează și cel de-al doilea principiu fundamental al oricărei proceduri de inspecție fiscală: sarcina probei în activitatea de inspecție fiscală aparține organului fiscal.
Prin răspunsul adresat la întrebările doi, trei și patru Curtea, lămurind în mod expres principiile care guvernează aplicarea de către statele membre a regimului comun al taxei pe valoarea adăugată, statuează, în mod indirect, asupra celui de-al doilea principiu ce ar trebui să guverneze orice inspecție fiscală, redat anterior.
În acest sens, în cuprinsul paragrafului 49 al Deciziei Curtea a arătat că principiile care guvernează aplicarea de către statele membre a regimului comun al TVA‑ului, în special cele ale neutralității fiscale și securității juridice, trebuie interpretate în sensul că se opun ca, în prezența unor simple bănuieli nesusținute cu dovezi ale administrației fiscale naționale cu privire la realizarea efectivă a operațiunilor economice care au stat la baza emiterii unei facturi fiscale, persoanei impozabile destinatare a acestei facturi să i se refuze dreptul de deducere a TVA‑ului dacă persoana impozabilă nu este în măsură să furnizeze, în afara facturii menționate, alte elemente care să probeze realitatea operațiunilor economice realizate.
Așadar, printre rânduri, Curtea statuează că organul fiscal este cel ținut să demonstreze caracterul nereal/fictiv al unei operațiuni economice, simpla bănuială a organului fiscal nefiind suficientă pentru a determina nașterea de obligații fiscale suplimentare în sarcina contribuabilului.
Mai mult, Curtea a arătat că este sarcina administrației fiscale naționale competente să stabilească, având în vedere elemente obiective și fără a solicita din partea contribuabilului verificări a căror sarcină nu îi revine, că respectivul contribuabil știa sau ar fi trebuit să știe că operațiunea invocată pentru a justifica dreptul de deducere era implicată într‑o fraudă privind TVA‑ul.
În fapt, prin Decizia pronunțată Curtea reconfirmă și în materia fiscală prezumția de nevinovăție a contribuabilului.
Desigur că, și în acest caz, sancțiunea întemeierii de către organele fiscale a concluziilor actelor administrativ-fiscale pe simple bănuieli, nesusținute probator, nu poate fi decât nulitatea, sancțiune ce se impune cu putere de lege instanțelor naționale.
Av. George Scarlat